20.06.2019

НДФЛ и страховые взносы с командировочных расходов, если документы оформлены с нарушениями.

Вопрос:

Сотрудник, отчитываясь по расходам, произведенным в командировке, предоставил квитанцию, не являющуюся БСО, и не предоставил кассовый чек. Расход носит производственный характер, но по факту нет документа оплаты. Компания возмещает сотруднику сумму расхода по предоставленной квитанции. Подлежит ли обложению НДФЛ данная сумма возмещения, начисляются ли взносы?

Ответ:

В НК РФ отсутствуют прямые указания о том, следует ли начислять НДФЛ и страховые взносы с командировочных расходов, если они оформлены документами с какими-либо нарушениями. Во избежание налоговых рисков с подобных сумм рекомендуется начислять НДФЛ и страховые взносы. Иной подход может привести к судебному разбирательству.

Обоснование:

НДФЛ

Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определенной в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ (п.1 ст.41 НК РФ).

На основании п.3 ст.217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки от налогообложения по НДФЛ освобождаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Лица, получившие наличные деньги под отчет, не позднее трех рабочих дней после дня истечения срока, на который им выданы эти деньги, или со дня выхода на работу должны предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами (пп. 6.3 п. 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У).

Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (п.1 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Такие документы должны содержать обязательные реквизиты, установленные п.2 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Непосредственно в НК РФ отсутствуют положения о том, возникает ли у подотчетного лица экономическая выгода (доход) в том случае, если представленные им документы по подотчетным суммам оформлены с нарушением установленных требований.

По разъяснениям УФНС по г.Москве, суммы, которые организация выдала подотчетному лицу, облагаются НДФЛ, если оправдательные документы оформлены с нарушением установленных требований (см., например, Письма УФНС России по г. Москве от 12.10.2007 N 28-11/097861, от 27.03.2006 N 28-11/23487). Есть примеры судебных дел с аналогичным подходом (Постановления ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А55-1433/2009, ФАС Уральского округа от 19.12.2008 N Ф09-9428/08-С2 по делу N А76-2182/08, ФАС Уральского округа от 02.05.2006 N Ф09-2757/06-С2 по делу N А60-31794/04).

Вместе с тем, имеется достаточно судебных решений, согласно которым различные дефекты в оформлении первичных документов не свидетельствуют о возникновении экономической выгоды у подотчетного лица (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А05-7569/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 15.06.2010 по делу N А17-7346/2008, ФАС Уральского округа от 01.06.2010 N Ф09-3911/10-С2 по делу N А47-6503/2009, ФАС Московского округа от 19.08.2008 N КА-А40/7413-08 по делу N А40-8262/08-76-38). Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные ими расходы, определяется самим работодателем (Постановления ФАС Поволжского округа от 01.04.2013 по делу N А55-15647/2012, ФАС Северо-Кавказского округа от 28.10.2011 по делу N А32-27009/2010, ФАС Поволжского округа от 16.06.2011 по делу N А55-8289/2010).

В Постановлений от 12.11.2009 по делу N А62-1106/2009 ФАС Центрального округа указал, что наличие недостоверных сведений в первичных учетных документах свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль, а не о возникновении дохода у физического лица.

Кроме того, имеется судебная практика о том, само по себе отсутствие непосредственно кассовых чеков (по аналогии - БСО) при наличии иных оправдательных документов не образует у физлиц налогооблагаемого дохода. В частности, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2007 N Ф04-2603/2007(38159-А81-7) по делу N А81-3842/2006 (Определением ВАС РФ от 31.01.2008 N 665/08 отказано в передаче постановления в Президиум ВАС РФ) указано, что товарный чек, оформленный в соответствии с требованиями Закона о бухучете, является документом первичной учетной документации, а отсутствие кассовых чеков не свидетельствует о расходовании подотчетным лицом денежных средств на собственные нужды. Аналогичные выводы содержатся и в Постановлениях ФАС ДВО от 22.02.2007 N Ф03-А73/06-2/5577, ФАС МО от 29.02.2008 N КА-А40/14043-07, от 16.08.2007 N КА-А40/7591-07.

С учетом сказанного, на наш взгляд, если документы, подтверждающие командировочные расходы, имеются в наличии, но содержат определенные дефекты, работодатель самостоятельно принимает решение о том, подтверждают ли такие документы целевое использование средств, выданных на командировку. Если он принимает решение о том, что такие документы могут служить доказательством расходования подотчетных сумм по целевому назначению, экономической выгоды (дохода) у работника возникать не должно и НДФЛ исчисляться не должен. Однако данный подход, с учетом писем УФНС по г.Москве и имеющейся судебной практики, вызовет споры с налоговыми органами, в связи с чем вероятны судебные разбирательства. Поэтому во избежание налоговых рисков рекомендуется исчислить и удержать НДФЛ.

Страховые взносы

Согласно п.1 ст.422 НК РФ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений.

На основании п.2 ст.422 НК РФ при оплате расходов на командировки работников страховыми взносами не облагаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, взносы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, взносы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Минфин не рассматривал непосредственно ситуацию, когда сотрудник представляет по командировочным расходам документы, оформленные с нарушением. На наш взгляд, если работодатель принимает такие документы в качестве оправдательных документов, подтверждающих целевое расходование средств, страховые взносы начисляться не должны.

Однако, например, в п.2 Письма Минфина России от 01.02.2018 N 03-04-06/5808 указано, что непредставление работником работодателю авансового отчета об израсходованных в связи с командировкой суммах, влечет нарушение установленных законодательством Российской Федерации требований, и в таком случае выплаты, произведенные работнику, не могут рассматриваться как возмещающие расходы в связи с командировкой и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Весьма вероятно, что при наличии нарушений в оформлении документов налоговые органы приравняют такую ситуацию к отсутствие документов, в связи с чем доначислят страховые взносы. Таким образом, следуя максимально безопасному подходу, организация может принять решение начислить страховые взносы с подобных сумм. Иной подход может привести к судебному разбирательству.